V zadnjih letih je veliko govora o davčnem primežu v Sloveniji. Največkrat se govori o obremenitvi plač, visoki stopnji dohodnine, obdavčitvi pravnih subjektov in seveda obdavčitvi premoženja. Redki so tisti, ki bi opozarjali na druge ovire za uspešnejšo poslovanje, ki so že zakoreninjene v naši davčni zakonodaji. Nekatere od njih v tem gostujočem blogu, katerega sem naslovil »Postopkovni davčni primež« izpostavlja davčni svetovalec Klemen Šivic. Z njegovimi predlogi se strinjam in prav gotovo bi ti njegovi predlogi lahko bili del davčne reforme naših davčnih predpisov, če bo seveda do nje prišlo. V nadaljevanju več o njegovih predlogih.
Postopkovni davčni primež
V aktualni razpravi o davčnem primežu v Sloveniji je v ospredju predlog zakonskih sprememb, ki naslavljajo razbremenitev dela in kapitala. Predlog zakona zagotovo ustrezno identificira problem konkurenčnosti slovenskega davčnega sistema in pomeni pozitiven signal gospodarstvu.
Vendar pa celovita presoja davčnega okolja pokaže, da zgolj uvedba razbremenitev ne more dati pričakovanih učinkov, če hkrati ostanejo v veljavi sistemske rešitve, ki dejansko omejujejo njihovo uporabo in ustvarjajo davčno negotovost.
Omejitev znižanja davčne osnove za DDPO
Na področju davka od dohodkov pravnih oseb to še posebej izstopa. Kljub formalnemu obstoju davčnih olajšav in možnosti prenosa davčnih izgub zakonodaja določa, da se davčna osnova z njihovo uporabo lahko zniža le za 63%, kar pomeni obvezno obdavčitev najmanj 37% davčne osnove. Takšna ureditev dejansko uvaja element minimalne obdavčitve, ne glede na ekonomski položaj zavezanca.
Omejitev prenosa davčnih zgub
Ob tem je prenos davčnih izgub časovno omejen na pet let, kar pomeni, da davčni sistem ne sledi dinamiki poslovnih ciklov, zlasti v dejavnostih, kjer se donosnost investicij realizira v daljšem časovnem obdobju. V takšnih primerih lahko davčne izgube prenehajo učinkovati še preden podjetje doseže fazo pozitivnega poslovanja.
Dodatno breme – Zakon o minimalnem davku
Dodatno kompleksnost uvaja tudi Zakon o minimalnem davku (ZMD), ki implementira pravila OECD in uvaja domači povrhnji davek za skupine z več kot 750 milijoni evrov konsolidiranih prihodkov. Čeprav gre za mednarodno usklajen ukrep, ima njegova implementacija neposredne posledice za slovenske davčne zavezance, saj povečuje administrativne obveznosti in vpliva na končno davčno obremenitev.
Ko se razprava razširi onkraj vidnih zakonodajnih rešitev, postane jasno, da ključno vprašanje davčnega sistema ni sama raven obdavčitve, temveč način, kako se pravila uporabljajo in interpretirajo v praksi.
Medtem ko so bile nekatere zakonodajne spremembe deležne širše javne razprave, je bistven del normativnih rešitev ostal omejen na strokovno raven. Njihov dejanski pomen se razkrije šele skozi uporabo v praksi, predvsem pri strukturiranju poslovnih modelov in izvajanju kompleksnejših transakcij.
Škodljiva ureditev – statusna preoblikovanja
Izrazit primer tega je področje statusnih preoblikovanj. Prejšnja ureditev je omogočala, da je davčni zavezanec pred izvedbo reorganizacije pridobil določeno stopnjo pravne gotovosti glede davčne nevtralnosti transakcije s potrditvijo s strani organa, ki je še pred izvedbo transakcije presojal njeno davčno nevtralnost. Sprememba zakonodaje pa je to (praktično edino) predvidljivost odpravila, saj je presoja izpolnjevanja pogojev za davčno nevtralnost prenesena v fazo davčno inšpekcijskega nadzora.
Takšna ureditev pomeni, da zavezanec pravne posledice svojih odločitev v celoti spozna šele v postopku davčnega nadzora, kar povečuje negotovost in otežuje sprejemanje poslovnih odločitev. Ker gre pri statusnih preoblikovanjih običajno za prenos oziroma alokacijo sredstev višjih vrednosti (nepremičnine, del poslovanja,…) so lahko davčne bremenitve zaradi arbitrarne presoje davčnega organa v postopku nadzora enormne.
To je še posebej problematično v obdobjih gospodarskih nihanj, ko so reorganizacije ključni instrument prilagajanja podjetij.
Preveč formalizma v davčnih postopkih
V teoriji naj bi davčni nadzor temeljil na ugotavljanju dejanskega stanja in presoji ekonomske vsebine transakcij, v praksi pa se pogosto pojavlja izrazita formalistična interpretacija, ki temelji na teoretičnih izhodiščih in ne upošteva vedno dejanskega delovanja gospodarstva.
Davčni organ od zavezancev pogosto zahteva obsežno dokumentacijo in dokazila, ki presegajo razumno raven dokazovanja, zlasti v okoliščinah sodobnega digitalnega poslovanja. Takšen pristop vodi v situacije, kjer se davčna upravičenost posameznih stroškov presoja na podlagi formalnih kriterijev, ne pa njihove dejanske povezave z opravljanjem dejavnosti.
Težave s procesnimi okviri davčnih postopkov.
Ureditev, po kateri vložitev pravnega sredstva ne zadrži izvršbe, ustvarja položaj, v katerem mora davčni zavezanec izpolniti davčno obveznost, še preden je bila opravljena celovita presoja zakonitosti odločitve. V praksi to pomeni, da se ključna teža postopka prenese na fazo nadzora, kjer so stališča davčnega organa oblikovana brez neposrednega nadzora druge instance.
Takšen sistem neizogibno vpliva tudi na ravnanje davčnega organa, saj predstavlja izdaja odločbe dejanski moment realizacije davčne obveznosti, ne glede na nadaljnji potek pravnih sredstev.
Dodatno neučinkovitost povzroča tudi institut vračanja zadev v ponovno odločanje. V primerih, ko drugostopenjski organ ali sodišče odpravi odločbo, se zadeva pogosto vrne v ponovno odločanje istemu organu, kar lahko vodi v ponavljanje postopkov brez bistvenega vsebinskega napredka. Takšna ureditev podaljšuje postopke, povečuje stroške zavezancev in zmanjšuje učinkovitost pravnega varstva.
Z vidika sistemske ureditve bi bilo zato nujno razmisliti o celovitejših prilagoditvah procesnega okvira davčnih postopkov, ki bi prispevale k večji pravni varnosti, predvidljivosti in uravnoteženju razmerja med davčnim organom in zavezancem.
To pa pomeni, da bi bilo treba opustiti prakso vračanja zadev v ponovno odločanje ter zagotoviti, da organ, ki o zadevi odloča, tudi sam sprejme končno odločitev o stvari. Trenutna ureditev, ki omogoča vračanje zadev v ponovno presojo, pogosto vodi v ponavljanje postopkov pred istim organom oziroma celo istim uradnikom, kar ne prispeva k učinkoviti rešitvi spora, temveč zgolj podaljšuje postopek in povečuje stroške zavezancev.
Takšen procesni model zmanjšuje učinkovitost pravnega varstva in ustvarja tveganje, da se bistvena pravna vprašanja dejansko ne razrešijo, temveč se zgolj ponavljajo v novih postopkih. Zato bi bilo treba zagotoviti, da drugostopenjski organ ali sodišče v primeru ugotovljenih nepravilnosti samo odloči o pravici oziroma obveznosti zavezanca, namesto da zadevo vrača v ponovno odločanje.
Pomemben korak v smeri uravnoteženja sistema bi predstavljala tudi uvedba neodvisnega mediacijskega oziroma strokovnega telesa za reševanje davčnih sporov. Takšno telo bi lahko bilo sestavljeno iz predstavnikov davčno-računovodske stroke, pravne stroke in gospodarstva, njegova naloga pa bi bila strokovna presoja spornih vprašanj še pred ali vzporedno z formalnimi postopki. S tem bi se omogočila hitrejša in strokovno bolj uravnotežena razrešitev sporov, hkrati pa bi se zmanjšala potreba po dolgotrajnih upravnih in sodnih postopkih.
Dodatno bi bilo treba razmisliti tudi o povečanju odgovornosti davčnih organov in posameznih inšpektorjev za sprejete odločitve. Trenutni sistem omogoča relativno široko diskrecijo brez ustreznih mehanizmov odgovornosti v primerih očitno nepravilnih ali neutemeljenih odločitev. Vpeljava jasnejših standardov odgovornosti bi prispevala k večji kakovosti odločanja in večjemu zaupanju v delovanje sistema.
Posebej problematična ostaja ureditev izvršljivosti davčnih odločb. Pravilo, da odločba ne zadrži izvršbe, pomeni, da mora zavezanec poravnati davčno obveznost še preden so bila izkoriščena vsa pravna sredstva. Takšna ureditev ustvarja znatne likvidnostne pritiske in lahko v določenih primerih ogrozi poslovanje podjetja, ne glede na to, ali se kasneje izkaže, da je bila odločitev davčnega organa nepravilna.
Takšne spremembe ne bi pomenile oslabljenja davčnega nadzora, temveč bi prispevale k bolj uravnoteženemu sistemu, v katerem bi bila zaščita javnofinančnih interesov ustrezno usklajena z varstvom pravic davčnih zavezancev.
Če želi zakonodajalec dejansko zmanjšati davčni primež in povečati konkurenčnost slovenskega gospodarstva, bo moral poleg uvajanja razbremenitev odpraviti tudi sistemske pomanjkljivosti, ki zmanjšujejo pravno varnost in predvidljivost davčnega sistema.
Brez takšnih sprememb obstaja tveganje, da bodo pozitivni učinki novih zakonodajnih rešitev ostali omejeni, saj bo praksa njihove uporabe še naprej zaznamovana z negotovostjo in neenotno interpretacijo.
Klemen Šivic, davčni svetovalec